Techniky podnikového účetnictví (Nečásková)

02.07.2010 08:57

Studijní předmět: Finanční management II.

Téma: Techniky podnikového účetnictví

 

 

 

Úvod

K tomu, aby firma byla ve své podnikající činnosti úspěšná, musí dosahovat zisku. Obecně se zisk počítá jako rozdíl mezi výnosy a náklady. Aby ziskovost byla možná, je zapotřebí nakupovat nejrůznějších materiálů od dodavatelů, poté výrobky vyrobit a v neposlední řadě je prodat zákazníkům. Právě prodej výrobků je možná jeden z nejtěžších úkolů pro podnikatele. Součástí tohoto procesu je získávání a vyhodnocování spousty informací, aby všechny podnikové procesy fungovaly správně. Proto zde vystupuje důležitý pojem, pojem účetnictví.

Základním předpisem pro vedení účetnictví je zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, který stanoví rozsah a způsob vedení účetnictví, požadavky na jeho průkaznost a podmínky zjišťování účetních záznamů pro potřeby státu. Tímto zákonem se řídí vedení účetních záznamů závazně pro všechny účetní jednotky.

O finanční situaci, změnách a celkové výkonnosti podniku vypovídají základní funkce účetnictví, které představují získávání, třídění a vyhodnocování informací, tedy o majetku podniku, zdrojích jeho financování a o výsledku hospodaření za určité období. Tyto informace o dosažených výsledcích podnikatelské činnosti ukážou, zda firma hospodaří se ziskem či se ztrátou. Účetnictví dále poskytuje informace pro rozhodování a řízení podniku, pro daňové účely, v nichž se jedná o správné stanovení základu daně, může sloužit jako prostředek důkazu při vedení sporů a prostřednictvím účetnictví tak firma kontroluje stav svého majetku a následné hospodaření s ním.


 

PODNIKOVÉ ÚČETNICTVÍ 1

Celkový vývoj účetnictví vede k rozeznávání dvou účetních systémů podnikatelské činnosti v závislosti na tom, kdo je uživatelem informací a jaké úlohy při tom řeší. Těmito dvěma typy jsou účetnictví finanční a účetnictví manažerské, označované také jako vnitropodnikové.

První typ, finanční účetnictví, poskytuje souhrnné informace o podnikových skutečnostech, jako jsou evidence majetku, vlastního kapitálu, závazků, nákladů, výnosů a celkového hospodářského výsledku. Primárně zachycuje vztahy podniku jako celku k vnějšímu okolí, tedy k dodavatelům, odběratelům, finančním orgánům, bankách. Výstupem tohoto účetnictví jsou účetní výkazy, které se dále předkládají externím subjektům. Finanční účetnictví podléhá právní regulaci, mezi níž patří zákony konkrétního státu, v našem případě jde o zákon o účetnictví, účtové osnovy a postupy pro různé účetní jednotky, a dále jde o snahu regulace ze strany Evropské unie pomocí Direktiv.

Druhý systém, kterým se budu v této práci zabývat, je vnitropodnikové účetnictví, čili manažerské. Tento typ je tvořen souhrnem informací sloužících pro efektivní řízení uvnitř daného podniku. Eviduje, třídí a analyzuje informace o podnikatelské činnosti do přehledů, výkazů, podkladů ústících do návrhů, jejichž posláním je přispět ke zkvalitnění řídícího procesu. Jeho složkami jsou vnitropodnikové účetnictví, které eviduje například účtování o nákladech a výnosech z různých pohledů, kalkulace vlastních nákladů a soustava různých rozpočtů představující plány výkonů jednotlivých vnitropodnikových útvarů a různé nákladové propočty. Výstupní zprávy z manažerského účetnictví bývají často důvěrné a určené vedení podniku. Toto účetnictví není právně upravováno. Je tedy na podniku samotném, jaké postupy a metody budou používány k zjišťování potřebných informací, které poskytují určité podklady pro manažerské rozhodování.


 

VZNIK A VÝZNAM VNITROPODNIKOVÉHO ÚČETNICTVÍ2

Vnitropodnikové účetnictví (management accounting) je jako systém určeno především pro interní uživatele k řízení a hodnocení firmy. Manažerské účetnictví vzniklo v USA pro potřeby výrobních podniků z toho důvodu, že finanční účetnictví nedostatečně zaznamenávalo potřeby manažerské kontroly a hodnocení celkové výkonnosti. Jeho vznik je datován do dvacátých let 20. století. Podoba jeho první varianty byla zaměřena především na výkon firmy a měla jednoduchou formu nákladového účetnictví. Jeho přehled zaznamenával náklady, výnosy a zisk daných výrobků, které umožnily monitorovat a hodnotit tak přínos pro firmu. Vývojově druhá fáze se dá nazvat jako odpovědnostní nákladové účetnictví. Ta se zaměřovala na potřebu kontroly a efektivní řízení výrobního procesu, jak ve vztahu k pracovníkům, tak i k dílenským manažerům. Třetí vývojová fáze spočívala v informační podpoře pro manažerská rozhodnutí nejen na operativní a taktické úrovni. K těm se přidala i úroveň strategická, která je dnes považována za jednu z komparativních výhod podniků a manažeři ji přiklánějí velkou pozornost. Prvotně strategická úroveň vznikla z potřeby efektivních rozhodnutí v oblasti investic. Ovšem dnes se neomezuje pouze na vhodné investice, ale zahrnuje mnohem širší oblast manažerských rozhodnutí.

Dnešní manažerské účetnictví má tedy za úkol skloubit všechny tři vývojové fáze a poskytovat informace o výkonnosti podniku s ohledem na jeho budoucnost s vazbou na tvorbu finančních toků. Velmi důležité na práci s tímto účetnictvím je včasné dodání správných informací a doporučení relevantním uživatelům.

 

TECHNIKY VNITROPODNIKOVÉHO ÚČETNICTVÍ

    1. Volba systému vedení vnitropodnikového účetnictví

Vnitropodnikové a podnikové účetnictví představuje dva relativně samostatné účetní okruhy, které si vzájemně poskytují potřebné informace. Informace finančního účetnictví upozorňují na případné problémy organizace jako celku. To ale správným manažerům, kteří by se měli zaměřit na konkrétní oblasti, nestačí. Potřebují vědět, jak si vedou a pracují jednotlivé úseky dané organizace. Zda je například jejich činnost efektivní, či nevznikají v některé části vyšší náklady než by měly nebo jaké je vyhodnocení hospodárnosti jednotlivých činností a výrobků. Právě k tomu je určeno vnitropodnikové účetnictví, jehož podstata spočívá v tom, že si jednotlivé podnikové útvary, kterým se říká hospodářská střediska, evidují náklady a výnosy těchto úseků a posléze z těchto údajů zajišťují hospodářský výsledek. Z toho vyplývá, že ve vnitropodnikovém účetnictví se neeviduje majetek, závazky a vlastní kapitál. U majetku je pouze výjimkou nedokončená výroba (polotovary), která je evidována ve výrobním středisku a výrobky, které se evidují v odbytu.

Podle výše požadavků, které určí vedení podniku, si také vedení zvolí systém pro evidenci. Prvním úkolem je si stanovit, jak budou náklady a výnosy jednotlivých středisek sledovány. V tomto případě existují dvě možnosti3:

  1. Náklady a výnosy budou sledovány v základním účetnictví pomocí nákladových a výnosových účtů jako samostatné skupiny, které nevstupují do podnikové výsledovky. Tomuto zaznamenávání se říká jednookruhové vnitropodnikové účetnictví.

  2. Náklady a výnosy budou sledovány pomocí podrozvahových účtů vytvořených k tomuto účelu. Pro takové sledování existuje vnitropodnikové účetnictví dvouokruhové.

 

Právě těmto možnostem odpovídají pojmy „prvotní“ a „druhotné“ náklady a výnosy 4. Ve finančním účetnictví se vyskytují vždy náklady (resp. výnosy) prvotní. Vznikají za podnik jako celku a představují charakter druhového nákladu. Příkladem může být obdržená faktura za vyúčtování telefonních hovorů či faktura za nájemné provozních prostor. V manažerském účetnictví se ale prvotní náklady člení dle vnitropodnikových hledisek. V tomto případě se výše uvedené náklady na telefonní hovory či nájemné rozdělí, neboli zaúčtuje, na příslušná střediska podniku. Takto vypočteným nákladům se říká náklady druhotné.

 

Záleží jen na rozhodnutí, který systém si daný podnik zvolí. Ovšem musí vzít také v úvahu softwarové možnosti zadávání jednotlivých středisek při účtování či tvorby podrozvahových účtů. Vnitropodnikové účetnictví prakticky nelze zpracovávat ručně a tak programová pomoc je v dnešní době nezbytná. Ve chvíli, kdy tak vedení učiní své rozhodnutí, musí samozřejmě zabezpečit popis systému do podoby vnitropodnikových směrnic a seznámit s tímto systémem oprávněné pracovníky. K celkovému chodu systému patří i následné kontroly jeho dodržování.

Když jsou všechny tyto úkoly splněny a systém funguje, manažer požaduje výsledky hospodaření jednotlivých spravovaných úseků a na jejich základě tak vyhodnocuje jejich hospodaření. Ty poté slouží k dalšímu rozhodování a nasazení například ještě lepších či výkonnějších strategií.5

 

      1. Hospodářská střediska a jejich sledování

Hospodářské středisko, jak už vyplývá z výše uvedeného textu, lze charakterizovat jako „ekonomickou a organizační jednotku vnitropodnikového řízení, které pracuje na základě hodnotových vztahů. Hmotně je hospodářské středisko stimulováno na tvorbě hospodářského výsledku jako rozdílu mezi náklady a výnosy střediska.“6

Střediska podniku si mohou či nemusí poskytovat vzájemně plnění či služby. Pokud jednotlivá střediska na sobě nejsou nijak závislá, lze jejich hospodaření sledovat za pomoci analytických účtů nákladů a výnosů. Aby bylo výsledné hospodaření jednotlivých středisek věrné, je potřeba vždy k nákladům připočítat náklady tzv. správního střediska, tedy vedení podniku či účtárny, je-li pro celý podnik společná.

Ovšem pokud si jednotlivá střediska poskytují vzájemně služby, například středisko dopravy zajišťuje přepravu materiálu pro středisko výrobní, pak je vhodné použít způsob účtování pomocí podrozvahových účtů. Důvodů je hned několik (Čechová, 2006):

 

  • Analytické účty v rámci syntetických účtů nákladů a výnosů by mohlo vést k navyšování celkévých obratů těchto účtů, pokud by docházelo k přeúčtování mezi jednotlivými středisky.

  • Navyšování obratů účtů vede ke zkresleným inofrmacím o celkovém hospodaření a nemožnosti výpočtu některých ukazatelů.

  • V podrozvaze je možné využít mnoho kombinací syntetických i analytických účtů v členění dle středisek.

  • V případě použití nákladových a výnosových účtů nevstupujících do výsledovky podniku jsou možnosti kombinace účtů velmi omezené, tj. lze využít pouze syntetické účty 599 a 699.

Jak jsem uvedla výše, sledování středisek může probíhat dvěma způsoby (Čechová, 2006):

  1. Způsob sledování hospodaření pouze na analytických účtech nákladů a výnosů ve finančním účetnictví bez účtování vzájemného posdkytování služeb, materiálu apod.

  2. Způsob sledování hospodaření včetně zaúčtování vnitropodnikových výkonů.

    1. Jednookruhové účetnictví

Jednookruhové účetnictví zajišťuje evidenci nákladů, výnosů, aktiv, závazků, pohledávek apod. jak pro externí, tak pro interní uživatele. Jde o analytickou evidenci k finančnímu účetnictví. Pro zachycení prvotních nákladů a výnosů probíhá účtování na účtech 5. a 6. účtovací třídy. Pro vnitropodnikové převody, tedy druhotné náklady a výnosy, kdy dochází ke vztahům či přesunům jednotlivých položek mezi útvary, středisky a pracovišti, se účtují ve vnitropodnikovém účetnictví pomocí účtů 599 a 699. Těmi je provedeno rozúčtování nákladů a výnosů středisek a pomocí nich mohou být i zaúčtovány vzájemně poskytované výkony jednotlivých výrobních středisek. Výsledek hospodaření se zjišťuje na samotném účtu, kdy proti sobě stojí celkové náklady na výrobky a samotné tržby za výrobky. Následný rozdíl představuje zisk nebo ztrátu.7 Schéma jednookruhového účetnictví je zobrazeno na obrázku č. 1

 

Obr. č. 1: Schéma jednookruhového účetnictví.8

Aktivní účty Prvotní náklady Prvotní výnosy
prvotní prvotní
náklady výnosy
součet součet


převod části nákladů převod části výnosů
Pasivní účty
Druhotné náklady Druhotné výnosy
druhotné druhotné
náklady výnosy
součet součet

Výsledek hospodaření

náklady výnosy
celkem celkem

zisk

 

Zdroj: (Landa, 2008)


 

    1. Dvouokruhové účetnictví9

Dvouokruhová soustava vnitropodnikového účetnictví slouží pro potřeby externích uživatelů a také pro potřeby podnikových manažerů. Podstatou dvouokruhového účetnictví je to, že každá nákladová a výnosová položka je zaúčtována dvakrát, jednou ve finančním účetnictví a podruhé je převedena do účetnictví nákladového. Finanční účetnictví tak zajišťuje požadavky externích uživatelů, které splňuje především analytické členění účtů a položek aktiv a závazků. Vnitropodnikové účetnictví pak splňuje požadavky vnitřního členění a potřeb vedení manažerů. Jinými slovy jde o to, že vnitropodnikové účetnictví se povede ve dvouokruhové soustavě dvěma formami. Za prvé centralizovaně, kdy účetnictví je vedeno v jedné účtárně daného podniku. Jedná se tedy o účetnictví finanční. Za druhé decentralizovaně, kde si každé hospodářské středisko povede vlastní účetnictví. Oba okruhy jsou pak propojeny pomocí spojovacích účtů. Tyto spojovací účty vyjadřují vztah mezi finančním a nákladovým (vnitropodnikovým) účetnictvím. Výsledek jejich součtů musí odpovídat hospodářskému výsledku, který vyplývá z účetnictví finančního. K tomuto účetnictví se používají podrozvahové účty třídy 8. a 9., kde třída 8 je určena pro náklady a třída 9 pro výnosy. Schéma dvouokruhového účetnictví je znázorněno na obrázku č. 2.

 

Rozdíly v zaúčtování ve finančním a nákladovém účetnictví, podle (Čechová, 2006):

  1. Ve finačním účetnictví jsou náklady účtovány dle druhů, v nákladovém účetnictví dle útvarů, středisek.

  2. Podíl nevýrobních středisek na výrobě není ve finančním účetnictví promítnut vůbec, v nákladovém účetnictví je zaúčtován jako výnos jednotlivých středisek a náklad pro dané produkce jako celku.

  3. V nákladovém účetnictví se do hospodářského výsledku promítá i podíl nevýrobních středisek na zásobách, které ještě nejsou realizované (nedokončená výroba, hotové neprodané výrobky).

  4. Hospodářský výsledek podle nákladového účetnictví by měl odpovídat skutečným nákladům a vynaloženým výkonům na vyrobenou produkci.

Obr. 2: Schéma dvouokruhového účetnictví.10

1. okruh: Finanční účetnictví

Aktivní účty Prvotní náklady Prvotní výnosy
prvotní prvotní
náklady výnosy
celkem celkem


Pasivní účty Výsledek hospodaření

náklady výnosy
celkem celkem

zisk

 

2. okruh: Manažerské účetnictví

Spojovací účet Náklady členěné Výnosy členěné
k nákladům dle potřeb MÚ dle potřeb MÚ
převod druhotné druhotné
nákladů náklady výnosy
celkem celkem

 

Spojovací účet
k výnosům
převod
Vnitropodnikový
výnosů
výsledek hospodaření


náklady výnosy
Spojovací účet celkem celkem
k zásobám
zúčtování
zásob


Zdroj: (Landa, 2008)

 

Systém dvouokruhového účetnictví je pro manažery podniku mnohem příznivější a výhodnější, ovšem na druhou stránku pracnější a náročnější. Podnik musí vykázat stejný hospodářský výsledek jak ve finančním účetnictví, tak i ve vnitropodnikovém nákladovém účetnictví. Pouze výsledky jednotlivých středisek jsou jiné, reálnější a v nákladovém účetnictví znázorňují i vztahy mezi hospodářskými středisky.

    1. Kombinace jedno- a dvouokruhového vnitropodnikového účetnictví

Poměrně často v praxi dochází ke snaze oba způsoby vedení účetnictví, jak jednookruhové, tak dvouokruhové, účelně kombinovat. Příkladem může být následující situace, převzata z (Landa, 2008):

  • Výrobní podnik používá výkonový typ manažerského účetnictví a potřebuje získat informace pro oceňování vlastních výrobků, nedokončené výroby a polotovarů ve výrobním procesu; tyto zásoby oceňuje vlastními náklady na úrovni přímých nákladů (materiál, osobní náklady a část výrobní režie). Vzhledem ke členitosti výrobního procesu použije podnik pro sledování přímých výnosů a přímých nákladů dvouokruhové účetnictví a pro sledování a rozvržení ostatních nákladů jednookruhové účetnictví.

 

    1. Shrnutí

Manažer podniku si sám musí zvolit techniku účetnictví, jaká mu bude nejvíce vyhovovat a která mu napomůže k dalším jeho rozhodnutím. Jak vyplývá z výše popsaných technik vnitropodnikového účetnictví, lze stanovit, že jednookruhové účetnictví je vhodné pro výkonový systém a technika dvouokruhového účetnictví je přijatelná pro odpovědnostní systém. Podle (Landa, 2008) je základní vlastností jednookruhového účetnictví typ rozvrhování, kdy výkonový systém je založený právě na určení místa vzniku nákladů (popřípadě výnosů). Prvotní nákalady se v prvé řadě rozdělí na vnitropodnikové útvary podle místa vzniku a poté na výkony. Druhotné náklady lze následně roztřídit do příslušných jednotlivých hospodářsdkých středisek, opět podle kritéria místa vzniku. Od toho se liší systém odpovědnostního účetnictví, jehož základem je přiřazení nákladů (výnosů) tomu organizačnímu útvaru, který za jejich vznik odpovídá.11

 

FINANČNÍ ANALÝZY

Finanční analýzy mají podávat celkový stav hospodaření podniku a jeho výkonnosti. Jejich hlavním zdroje informací představují účetní výkazy podniku. Tyto výkazy se dělí na výkazy finančního účetnictví, které musejí být pro potřeby účetní uzávěrky v souladu s platnými předpisy, a na výkazy manažerského neboli vnitropodnikového účetnictví. Výkazy tohoto účetnictví mohou být různé, nemají jednotnou metodiku a nejsou stanoveny zákonnými předpisy. Vycházejí pouze z potřeb daného podniku. K těmto výkazům mohou patřit například výkazy hospodaření jednotlivých středisek, rozbory vývoje nákladů podniku či náklady konkrétních aktivit.12


 

Závěr

Účetnictví musí poskytovat informace o stavu a pohybu majetku a závazků, o nákladech, výnosech a s tím souvisejícím zjištění hospodářského výsledku. Právě dosažení co nejlepších hospodářských výsledků je smyslem a hlavním cílem podnikání. Důležitou položkou manažerů je správné rozhodování a další rozvoj. To vede k prosperitě daného podniku a ke spokojenosti jak zákazníků, tak i samotných zaměstnanců. Proto je potřeba, aby vedení podniku mělo neustále k dispozici informace týkající se struktury nákladů, výkonů, jednotlivých středisek, útvarů podniku a mnoha dalších, které může poskytnout právě samotné účetnictví. Ovšem samotní manažeři musejí brát v úvahu celkový vývoj trhu a jeho konkurenci, neboť tyto dva pojmy se neustále mění a v dnešní době už nelze prodat vše, co se vyrobí. Proto se výroba musí soustřeďovat jen na takové výrobky, které je možné prodat. A k tomu opět musí posloužit kvalitní informace.

 

 

 

 

 

 

ZDROJE

Literatura:

  • Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví,

  • Podvojné účetnictví 2009, TPA Horwath Notia Audit, vydalo Grada Publishing a. s., ISBN 978-80-247-2930-5,

  • Ekonomické řízení podniku, Martin Landa, vydalo Computer Press 2008, ISBN 978-80-251-1996-9,

  • Ekonomické a finanční řízení firmy – Manažerské účetnictví v praxi 2., Tomáš Petřík, vydalo nakladatelství Grada 2009, ISBN 978-80-247-3024-0.

 

Webové stránky:

1Zpracováno podle: Audit, T. H. (2009). Podvojné účetnictví 2009. Grada Publishing a. s., str. 16-17.

2 Zpracováno podle: Petřík, T., 2009, Ekonomické a finanční řízení firmy – Manažerské účetnictví v praxi 2.,
Grada, s. 27.

3 Převzato z: Čechová, A., 2006, Manažerské účetnictví, Computer Press, a. s., s. 28-29.

4 Zpracováno podle: Landa, M., 2008, Ekonomické řízení podniku, Computer Press, s. 28.

5 Zpracováno podle: Čechová, A., 2006, Manažerské účetnictví, Computer Press, a. s., s. 29

6 Převzato z: Encyklopedie CoJeCo, dostupné [online], 26. 1. 2010, http://www.cojeco.cz/index.php?detail=1&id_desc=34860&title=hospod%E1%F8sk%E9%20st%F8edisko&s_lang=2

7 Zpracováno podle: Čechová, A., 2006, Manažerské účetnictví, Computer Press, a. s., s. 30

8 Převzato z: Landa, M., 2008, Ekonomické řízení podniku, Computer Press, s. 29

9 Zpracováno podle zdrojů: Čechová, A., 2006, Manažerské účetnictví, Computer Press, a. s., s. 35,

Ing. Hunčová Ph. D., M., Manažerské účetnictví, V. lekce, dostupné [online], 26. 1. 2010,

http://fse1.ujep.cz/materialy/KFU_huncova_MAUCprednaska05.pdf

10 Převzato z: Landa, M., 2008, Ekonomické řízení podniku, Computer Press, s. 30

11 Podle: Landa, M., 2008, Ekonomické řízení podniku, Computer Press, s. 31-32

12 Zpracováno podle: Čechová, A., 2006, Manažerské účetnictví, Computer Press, a. s., s. 121-122

 

—————

Zpět